Nadpłata podatku nie ma charakteru cywilnoprawnego

Trybunał Konstytucyjny uznał, że model nadpłaty przyjęty w Ordynacji podatkowej nie zawiera przesłanki poniesienia ciężaru ekonomicznego podatku jako warunku jej zwrotu. Niemniej jednak, odmówił rozstrzygnięcia sprawy i umorzył postępowanie. Zwrócił przy tym uwagę, że do parlamentu należy ewentualne wprowadzenie modelu nadpłaty przewidującego ww. przesłankę.

Takie są zasadnicze tezy postanowienia Trybunału z dnia 29 listopada 2010 r. (sygn. akt P 45/09). 

W powyższej sprawie, Trybunał, po rozpoznaniu pytania prawnego Naczelnego Sądu Administracyjnego, czy: przepisy działu III rozdziału 9 „Nadpłata” Ordynacji podatkowej, w szczególności zaś art. 72 § 1 pkt 1 tej ustawy, w zakresie, jakim nie warunkują stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego i jej zwrotu od tego, kto poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku, są zgodne z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej – postanowił umorzyć postępowanie ze względu na niedopuszczalność wydania orzeczenia.

Instytucja nadpłaty

Trybunał przypomniał, że nadpłata i związany z nią obowiązek państwa zwrotu kwoty nienależnej lub zapłaconej w wysokości wyższej od należnej są związane z zasadą państwa prawa. Jest to konsekwencja normy konstytucyjnej, stosownie do której podatek może być nałożony tylko ustawą (por. art. 217 Konstytucji). Skoro podatnik jest zobowiązany do zapłaty podatku w wysokości wynikającej z przepisów prawa, to można z tego wywieść jego uprawnienie do zwrotu tego, co zostało nadpłacone albo zapłacone bez podstawy ustawowej (zob. M. Popławski, [w:] System prawa finansowego. Tom III. Prawo daninowego, red. L. Etel, Warszawa 2010, s. 624). 

TK zwrócił przy tym uwagę, iż podstawowym warunkiem zwrotu nadpłaty przewidzianym wyraźnie w treści art. 72 § 1 o.p. jest dokonanie nienależnej lub nadmiernej zapłaty. Konieczne jest zatem wystąpienie przesunięcia majątkowego. Nadpłata występuje jedynie wtedy, gdy świadczący spełnia określone świadczenie, znajdując się w błędnym przekonaniu, że dokonuje zapłaty podatku (zob. np.: M. Popławski, System prawa…, s. 629). Dodatkowo, uiszczone świadczenie musi być zrealizowane w ramach stosunku prawnopodatkowego, czyli przez jeden z podmiotów tego stosunku, tj. przez podatnika, płatnika, inkasenta, osobę trzecią lub spadkobiercę, o których stanowią przepisy ordynacji podatkowej (zob. B. Gruszczyński, Ordynacja…, s. 419).

Charakter prawny nadpłaty

W swoim uzasadnieniu, Trybunał powołał się na orzecznictwo sądowe, w którym występują dwa stanowiska co do charakteru prawnego instytucji nadpłaty. Nadpłata podatku może być uznana albo za świadczenie przewyższające sumę obciążeń finansowych podatnika regulowane wyczerpująco przepisami prawa podatkowego przynależnego do prawa publicznego, albo za nienależne świadczenie w rozumieniu prawa cywilnego. Powyższa kwestia jest zdaniem TK o tyle istotna, iż cywilnoprawny charakter nadpłaty mógłby oznaczać, że jednym z warunków zwrotu nadpłaty jest – podobnie jak przy cywilnoprawnej instytucji nienależnego świadczenia jako formy bezpodstawnego wzbogacenia uregulowanej w art. 405-410 kodeksu cywilnego – poniesienie przez podatnika ciężaru ekonomicznego nienależnego lub nadpłaconego podatku.

Mając  na uwadze powyższe Trybunał stwierdził, że regulacja nadpłaty w ordynacji podatkowej ma charakter zupełny, bez odwoływania się do pojęć i konstrukcji prawa cywilnego. W obecnym stanie normatywnym nie ma potrzeby wyprowadzania dalszych elementów tej instytucji nieprzewidzianych w prawie podatkowym (zob. uchwała SN z 26 listopada 2003 r., sygn. akt III CZP 84/03, OSNC nr 1/2005, poz. 5). Z tej przyczyny TK uznał, że obecnie obowiązujące przepisy ordynacji podatkowej regulujące instytucję nadpłaty nie przewidują przesłanki poniesienia przez podatnika ciężaru ekonomicznego nienależnego lub nadpłaconego podatku. Przyjęte zostało rozwiązanie, w ramach którego podstawową przesłanką zwrotu nadpłaty jest sam fakt zapłaty nienależnego podatku lub nadpłacenia podatku.

Modele nadpłaty podatku

Trybunał wskazał, że w państwach europejskich występują dwa podstawowe modele regulacji zwrotu nadpłaty podatku. Pierwszy przewiduje, że podstawowym warunkiem zwrotu nadpłaty podatku jest sam fakt zapłaty nienależnego podatku lub nadpłacenia podatku. Z kolei drugi model zawiera jeszcze jeden warunek zwrotu nadpłaty: poniesienie ciężaru ekonomicznego podatku.

Pierwszy model nadpłaty podatku obowiązuje w niemieckim systemie prawnym. Zgodnie z ogólnym przepisem niemieckiej ordynacji podatkowej, jeśli podatek został zapłacony lub zwrócony bez podstawy prawnej, wówczas temu, na koszt kogo dokonano zapłaty, przysługuje uprawnienie względem odbiorcy świadczenia o zwrot zapłaconej lub zwróconej kwoty; również wtedy, gdy podstawa prawna zapłaty lub zwrotu przestanie obowiązywać w terminie późniejszym (§ 37 ust. 2 Abgabenordung). Poniesienie rzeczywistego ciężaru ekonomicznego podatku nie stanowi przesłanki zwrotu nadpłaconego podatku. W ocenie TK, taki sam model został przyjęty w polskiej ordynacji podatkowej.

Zaniechanie i pominięcie ustawodawcze

Powyższa analiza instytucji prawnej nadpłaty podatku i różnych modeli regulacji przesłanek zwrotu nadpłaty pozwoliły TK na rozstrzygnięcie kwestii dopuszczalności rozpoznania zagadnienia prawnego przedstawionego w pytaniu prawnym NSA.

Zdaniem NSA, problem konstytucyjny przedstawiony w pytaniu prawnym należało traktować jako podlegające kognicji Trybunału „zaniechanie względne” występujące w sytuacji, gdy prawodawca wbrew obowiązującemu nakazowi wprowadził regulację niepełną, niewystarczającą. Podobne stanowisko zajął Prokurator Generalny. Wskazane przez sąd „zaniechanie względne” jest określane w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego jako „pominięcie ustawodawcze”.

Trybunał Konstytucyjny rozróżnił zaniechania ustawodawcze oraz pominięcia ustawodawcze. Zaniechanie ustawodawcze występuje w sytuacji, gdy ustawodawca w ogóle nie ustanowił określonych regulacji prawnych, których wprowadzenie do systemu prawnego jest – zdaniem podmiotu inicjującego kontrolę zgodności z Konstytucją – konieczne z punktu widzenia Konstytucji. Trybunał konsekwentnie przyjmuje, że nie posiada kognicji do orzekania w sprawach tego rodzaju. Z kolei pominięcie ustawodawcze, rozumiane jako wprowadzenie regulacji niepełnej, jest poddawane przez Trybunał ocenie zgodności z Konstytucją. W piśmiennictwie podkreśla się jednak brak wyraźnych kryteriów, według których można odróżniać zaniechania od pominięć (zob. P. Tuleja, Zaniechanie ustawodawcze, [w:] Ustroje, doktryny, instytucje polityczne. Księga jubileuszowa Profesora zw. dra hab. Mariana Grzybowskiego, red. J. Czajowski, Kraków 2007, s. 398, 403-404).

Trybunał wskazał, że linia demarkacyjna oddzielająca sytuacje, w których ma miejsce zaniechanie ustawodawcze, od tych, w których może występować niekonstytucyjne pominięcie ustawodawcze, jest związana z odpowiedzią na pytanie, czy w określonej sytuacji zachodzi jakościowa tożsamość materii unormowanych w danym przepisie i tych pozostawionych poza jego zakresem. Konieczne jest jednak zachowanie ostrożności w dokonywaniu tego rodzaju ocen. Zbyt pochopne „upodobnienie” materii nieuregulowanych z materiami, które znalazły swój wyraz w treści kwestowanego przepisu, może spowodować wykroczenie przez Trybunał poza sferę kontroli prawa, a tym samym postawienie zarzutu o uzurpowanie sobie przez Trybunał uprawnień prawotwórczych (zob. postanowienie z 11 grudnia 2002 r., sygn. SK 17/02, OTK ZU nr 7/A/2002, poz. 98).

Trybunał, dopuszczając możliwość oceny konstytucyjności pominięć prawodawczych, wskazał, że w ramach kontroli konstytucyjności oceniana jest zawsze pełna treść normatywna kwestionowanego przepisu. Dopuszczalne jest zatem badanie również braków pewnych elementów normatywnych, koniecznych z punktu widzenia regulacji konstytucyjnej (zob. przykładowo orzeczenie TK z 3 grudnia 1996 r., sygn. K 25/95, OTK ZU nr 6/1996, poz. 52 oraz wyrok TK z 8 września 2005 r., sygn. P 17/04, OTK ZU nr 8/A/2005, poz. 90). Nie chodzi przy tym tutaj o braki każdego rodzaju. Pominięcia ustawodawcze związane są przede wszystkim z brakami w ramach istniejących regulacji, które powodują niezapewnienie należytego stopnia realizacji konkretnych praw i wolności przysługujących danej kategorii podmiotów.

Dopuszczalność rozpoznania zagadnienia prawnego

Mając na uwadze powyższe rozumienie pominięcia ustawodawczego, TK nie podzielił poglądu wyrażonego przez sąd występujący z pytaniem prawnym, że sformułowany w pytaniu prawnym zarzut niekonstytucyjności dotyczy właśnie pominięcia ustawodawczego (zaniechania względnego) i może zostać rozpoznany przez Trybunał Konstytucyjny w ramach jego jurysdykcji. W ordynacji podatkowej został bowiem przyjęty określony model nadpłaty podatku i przesłanki jej zwrotu. W ustawie nie została natomiast przewidziana przesłanka poniesienia ciężaru ekonomicznego podatku jako warunku zwrotu nadpłaty.

TK zwrócił uwagę, że NSA w swoim pytaniu nie kwestionował braków w ramach regulacji obecnego mechanizmu nadpłaty, lecz wnosił o uznanie niekonstytucyjności kwestionowanych przepisów z uwagi na przyjęcie w ordynacji podatkowej tego właśnie modelu. Powyższe oznacza zdaniem TK, że NSA wnioskował w istocie o orzeczenie przez Trybunał Konstytucyjny, że zgodny z Konstytucją byłby inny, alternatywny, model nadpłaty podatku, występujący zresztą w prawie niektórych państw europejskich. Sąd nie stawiał przy tym zarzutu, że obecny mechanizm, z uwagi na to, że nie przewiduje przesłanki poniesienia ciężaru ekonomicznego jako warunku zwrotu nadpłaty, powoduje naruszenie obowiązku ustawodawcy zapewnienia realizacji określonych wolności i praw danej kategorii podmiotów.

W związku z powyższym, TK nie stwierdził braku jakiegoś elementu w ramach obecnej regulacji prawnej, co byłoby charakterystyczne dla pominięcia ustawodawczego - obowiązujące przepisy dotyczące nadpłaty realizują jeden z możliwych modeli tej instytucji. Trybunał zauważył, że ewentualne uwzględnienie zarzutu NSA wywierałoby wpływ na kształt instytucji nadpłaty wszystkich podatków, a nie tylko podatku akcyzowego. Wyrok taki oznaczałby zatem zmianę modelu nadpłaty jako instytucji uregulowanej w ordynacji podatkowej znajdującej zastosowanie do wszystkich rodzajów podatków (zob. art. 2 § 1 pkt 1 w związku z art. 6 o.p.) albo przyjęcie dwóch trybów zwrotu nadpłaty w zależności od rodzaju podatku, w ramach którego powstała by nadpłaty.

Trybunał Konstytucyjny uznał zatem, że nie została spełniona przesłanka przedmiotowa dopuszczalności kontroli zgodności z Konstytucją (zob. art. 193 Konstytucji oraz art. 32 ust. 1 pkt 2 ustawy o TK). W takiej sytuacji Trybunał umorzył postępowanie na podstawie art. 39 ust. 1 pkt 1 ustawy o TK jako niedopuszczalne (por. postanowienie z 13 kwietnia 2010 r., sygn. P 35/09).

Trybunał zaznaczył przy tym, że to do parlamentu należy ewentualne wprowadzenie w ustawie, wzorem niektórych państw europejskich, modelu nadpłaty przewidującego przesłankę poniesienia przez podatnika ciężaru ekonomicznego podatku jako warunku zwrotu nadpłaty podatku (zob. uchwała NSA wydana w składzie 7 sędziów 13 lipca 2009 r., sygn. akt I FPS 4/09). Trybunał Konstytucyjny nie ma bowiem kompetencji do zastąpienia ustawodawcy albo wskazywania, który model zwrotu nadpłaty podatku byłby właściwy.

Zdanie odrębne Marka Kotlinowskiego

Z powyższym wyrokiem nie zgodził się jeden z sędziów Trybunału, Marek Kotlinowski, który złożył zdanie odrębne.

W ocenie Sędziego TK, NSA w pytaniu prawnym wyraźnie wskazał, że ustawodawca, kompleksowo regulując nadpłatę, nie zamieścił stosownych przepisów określających podmiot, któremu należy się jej zwrot. A zatem w tym wypadku zachodzi sytuacja, że w materii, którą ustawodawca wybrał do regulacji, brakuje unormowań, bez których ze względu na istotę tej materii może ona budzić wątpliwości natury konstytucyjnej. Opisana sytuacja jest zaś kwalifikowana - zdaniem Sędziego TK Kotlinowskiego - jako pominięcie ustawodawcze, które Trybunał jest władny ocenić przez pryzmat przepisów Konstytucji.

Mając na uwadze powyższe, Sędzia TK Kotlinowski wyraził ocenę tożsamą z oceną pełnego składu Trybunału Konstytucyjnego w wyroku z 6 marca 2002 r., sygn. P 7/00 (OTK ZU nr 2/A/2002, poz. 13). Sędzia TK podzielił więc zdanie, wskazujące na wspólne cechy konstrukcji nadpłaty w o.p. i cywilistycznej instytucji nienależnego świadczenia, zgodnie z którym „ustawodawca (...), normując sprawę zwrotu nadpłaty podatkowej, pominął istotną przesłankę roszczenia o zwrot nienależnego świadczenia, jaką jest wykazanie zubożenia po stronie tego, kosztem kogo wzbogacenie Skarbu Państwa nastąpiło”.

Ciąg dalszy nastąpi

Choć Trybunał zawarł w swoim postanowieniu dość istotne kwestie dotyczące charakteru prawnego instytucji nadpłaty w prawie polskim, umorzenie postępowania w sprawie pytania prawnego NSA nie zakończyło zawisłej sprawy. W dniu 3 lutego 2011 r., NSA wydał postanowienie (sygn. I GSK 262/10), w którym przedstawił do rozstrzygnięcia całej Izbie Gospodarczej Naczelnego Sądu Administracyjnego powstałe zagadnienie prawne, na które nie odpowiedział Trybunał Konstytucyjny. Do czasu wydania stosownej uchwały NSA, sprawa została odroczona. 

Czy myślicie, że Izba Gospodarcza NSA zgodzi się z motywami ww. postanowienia TK, które w istocie potwierdza zgodność z Konstytucją obecnego modelu nadpłaty uregulowanego w Ordynacji podatkowej?

Źródło: Trybunał Konstytucyjny

Podobne tematy:

• Brak oprocentowania odsetek jest niezgodny z Konstytucją
• Wykładnia przepisów o nadpłacie
• Uzasadnienie uchwały o nadpłacie w podatku akcyzowym
• Przepisy o nadpłacie niekonstytucyjne?

Brak oprocentowania odsetek jest niezgodny z Konstytucją

Nowelizacja Ordynacji podatkowej z czerwca 2001 r. zrównała kwotę wpłaconych przez podatnika odsetek za zwłokę z nadpłatą. Wcześniej, oprocentowanie przysługiwało jedynie w stosunku do nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Trybunał Konstytucyjny uznał te przepisy za niekonstytucyjne

 

Wyrok TK z dnia 21 lipca 2010 r. (sygn. SK 21/08)

 

Pozbawienie podatnika oprocentowania od kwoty wpłaconej na poczet odsetek za zwłokę od nienależnej zaległości podatkowej uiszczonej na podstawie niezgodnej z prawem decyzji podatkowej narusza konstytucję.

 

Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 72 § 1 pkt 1 w związku z art. 77 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym do 4 czerwca 2001 r., w zakresie, w jakim przepis ten przez uznanie za nadpłatę kwoty nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku z pominięciem kwoty nienależnie zapłaconych odsetek za zwłokę, pozbawia podatnika oprocentowania od kwoty wpłaconej na poczet odsetek za zwłokę od nienależnej zaległości podatkowej uiszczonej na podstawie niezgodnej z prawem decyzji podatkowej, jest niezgodny z art. 77 ust. 1 oraz art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 konstytucji. W pozostałym zakresie Trybunał umorzył postępowanie.

 

Zaskarżone przepisy stwarzały stan prawny, w którym podatnikowi, który uiścił nienależną kwotę podatku wraz z naliczonymi odsetkami za zwłokę, w przypadku uchylenia decyzji określającej to świadczenie (w wyniku czego ujawniała się nadpłata), przysługiwało prawo zwrotu nienależnie uiszczonych kwot wraz z oprocentowaniem liczonym jedynie od kwoty należności głównej, tj. kwoty samego podatku. Oprocentowanie, w myśl zakwestionowanych przepisów, nie obejmowało natomiast kwot uiszczonych jako nienależne odsetki za zwłokę.

 

W ocenie Trybunału Konstytucyjnego trudno doszukać się racjonalnych przesłanek uzasadniających wyłączenie oprocentowania nienależnie uiszczonych odsetek za zwłokę. Odsetki - obok zaległości podatkowej - stanowią element określający wysokość jednego długu podatkowego. Skoro oprocentowanie nadpłaty ma niwelować negatywne skutki ekonomiczne związane z brakiem możliwości dysponowania przez podatnika nienależnie wpłaconymi kwotami, zasadne jest, by oprocentowanie - pełniące funkcję odszkodowawczą - obejmowało zarówno należność główną, jak i naliczone od niej odsetki za zwłokę, z których wierzyciel podatkowy w sposób nieuprawniony korzystał. Oprocentowanie nadpłaty podatku stanowi niewątpliwie naprawienie szkody w zakresie utraconych korzyści. Utrata korzyści związana jest w tym przypadku bezpośrednio z pozbawieniem podatnika możliwości korzystania ze środków pieniężnych, które musiały zostać przez niego wpłacone na poczet zarówno nienależnego podatku jak i odsetek. Gdyby nie obowiązek zapłaty, który ostatecznie okazał się nieistniejący, podatnik mógłby dowolnie dysponować tą kwotą i otrzymywać z tego tytułu przychód. Z tych względów Trybunał Konstytucyjny uznał, że art. 72 § 1 pkt 1 w związku z art. 77 § 1 i § 2 pkt 1 ordynacji podatkowej jest niezgodny z art. 77 ust. 1 konstytucji.

 

Trybunał stwierdził ponadto, że ustawodawca, ograniczając definicję nadpłaty jedynie do kwoty podatku, pomijając w niej kwoty zarachowane przez organ podatkowy na poczet odsetek za zwłokę, uniemożliwił de facto podatnikowi realizację wierzytelności o zapłatę kwoty oprocentowania odsetek od rzekomych zaległości, pozbawiając ją ochrony prawnej. Do konstytucyjnej ochrony prawa majątkowego należy także ochrona możliwości realizacji tego prawa.  Wobec tego Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 72 § 1 pkt 1 w związku z art. 77 § 1 i § 2 pkt 1 ordynacji podatkowej jest niezgodny z art. 64 ust. 1 konstytucji.

 

Trybunał Konstytucyjny stwierdził także, że w rozważanym przypadku brak jest również  uzasadnienia ograniczenia praw określonych w art. 64 ust. 1 oraz art. 77 ust. 1 konstytucji w postaci ochrony dobra, sytuującego się wśród praw i wartości wymienionych w art. 31 ust. 3 konstytucji, ze względu na które można byłoby je ograniczyć. Wobec braku wartości, dla której realizacji ustawodawca ograniczył  prawo do wynagrodzenia szkody, jaka została wyrządzona przez niezgodne z prawem działanie organu władzy publicznej, oraz prawo do ochrony innego niż własność prawa majątkowego, Trybunał uznał, że analiza dalszych, wskazanych w art. 31 ust. 3 konstytucji, warunków proporcjonalności pozbawiona jest w związku z tym wszelkiego znaczenia. W konsekwencji Trybunał orzekł, że zaskarżony przepis jest niezgodny z  art. 77 ust. 1 i art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 konstytucji.

 

W pozostałym zakresie Trybunał Konstytucyjny umorzył postępowanie ze względu na zbędność wyrokowania.   Trybunał uznał, że cel postępowania, jakim jest wyeliminowanie z porządku prawnego niekonstytucyjnej normy, został osiągnięty, w związku ze stwierdzeniem niekonstytucyjności zakwestionowanych przepisów z art. 77 ust. 1 i art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 konstytucji.

 

Źródło: Trybunał Konstytucyjny

Podobne tematy:

Wykładnia przepisów o nadpłacie

Uzasadnienie uchwały o nadpłacie w podatku akcyzowym

How to interpret contribution of assets of any kind

Judgment of the ECJ from 17 October 2002 in case C-339/99 Energie Steiermark Holding AG and Finanzlandesdirektion für Steiermark

 

1.    Article 4(1)(c) of Council Directive 69/335/EEC of 17 July 1969 concerning indirect taxes on the raising of capital, as amended by the Act concerning the conditions of accession of the Republic of Austria, the Republic of Finland and the Kingdom of Sweden and the adjustments to the Treaties on which the European Union is founded, is to be interpreted as meaning that the expression 'contribution of assets of any kind' used therein covers the payments which a parent company makes to a capital company, which is increasing its capital by the issue of new shares, to enable the acquisition of those shares by a subsidiary of that parent company.

 

2.    Article 4(1)(c) of Directive 69/335, as amended by the abovementioned Act of Accession, is to be interpreted as meaning that the expression 'contribution of assets of any kind' used therein covers additional payments which a new member makes not to the capital company which is increasing its capital, but to subsidiaries of that company, when it is clear from the circumstances of the case that, from an economic point of view, the real recipient of those payments is that company.

 

3.    Payments made subject to the fulfilment of a condition precedent amount to contributions within the meaning of Article 4(1)(c) of Directive 69/335, as amended by the said Act of Accession, only after that condition has been fulfilled.

 

4.    Capital duty does not amount to a 'liability' or an 'expense' within the meaning of Article 5(1)(a) of Directive 69/335, as amended by the Act of Accession mentioned in paragraph 1 of the operative part of this judgment.

 

Source: curia.europa.eu

Gdy nie doszło do podwyższenia kapitału, podatek jest nienależny

Wyrok ETS z dnia z dnia 1 lipca 2010 r. w sprawie C‑35/09 Ministero dell’Economia e delle Finanze, Agenzia delle Entrate przeciwko Paolowi Speranzy.

 

Artykuł 4 ust. 1 lit. c) oraz art. 5 ust. 1 lit. a) dyrektywy Rady 69/335/EWG z dnia 17 lipca 1969 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału w brzmieniu ustalonym na mocy dyrektywy Rady 85/303/EWG z dnia 10 czerwca 1985 r. należy interpretować w ten sposób, że przepisy te nie zabraniają państwu członkowskiemu określić, że chwila zarejestrowania czynności podwyższenia kapitału zakładowego spółki jest chwilą, w której następuje zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego z tytułu podatku kapitałowego pod warunkiem jednak, że zachowany zostanie związek pomiędzy pobraniem tego podatku a rzeczywistym wniesieniem wkładów na rzecz spółki będącej beneficjentem podwyższenia kapitału. Jeżeli w czasie dokonywania tej czynności wkłady nie zostały jeszcze wniesione i jeśli nie jest pewne, czy zostaną one wniesione, państwo członkowskie nie może żądać zapłaty podatku kapitałowego dopóki wniesienie wkładów nie stanie się pewne. Zasadę skuteczności należy interpretować w ten sposób, iż niezgodne z nią są przepisy krajowe, które ograniczają dostępność środków dowodowych służących do wykazania przed sądami podatkowymi braku rzeczywistego wniesienia wkładów na pokrycie uchwalonego przez spółkę podwyższenia kapitału zakładowego do możliwości powołania się na prawomocny wyrok cywilny stwierdzający nieważność lub unieważniający rejestrację, tak iż podatek kapitałowy musi zostać w każdym wypadku zapłacony, a jego zwrot może być uzyskany jedynie w oparciu o taki wyrok cywilny.

 

Dyrektywę 69/335 w brzmieniu ustalonym na mocy dyrektywy 85/303 należy interpretować w ten sposób, że nie zabrania ona państwu członkowskiemu wprowadzania odpowiedzialności solidarnej funkcjonariusza publicznego, który sporządził lub przyjął akt podwyższenia kapitału zakładowego spółki pod warunkiem, że funkcjonariuszowi temu przysługuje roszczenie regresowe przeciwko spółce będącej beneficjentem wkładu.

 

Źródło: Eur-Lex

Sąd kasacyjny powinien uwzględnnić wyrok TK, który zapadł po wniesieniu skargi

Uchwała NSA z dnia 7 grudnia 2009 r. (sygn. akt I OPS 9/09):
"Sąd kasacyjny powinien uwzględniać wyrok Trybunału Konstytucyjnego, który zapadł po wniesieniu skargi kasacyjnej, nawet jeśli skarżący nie powołał niekonstytucyjnego przepisu."

Podstawy skargi kasacyjnej cz. III

Uchwała NSA z dnia 26 października (sygn. akt: I OPS 10/09)

7. Sentencja uchwały NSA

Przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów,
które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez
wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd
Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1
ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), obowiązek
odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach
kasacyjnych.

http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/D01B3F227B

Podstawy skargi kasacyjnej cz. II

Uchwała NSA z dnia 26 października (sygn. akt: I OPS 10/09)

4. Sprawowanie wymiaru sprawiedliwości przez kontrolę działalności
administracji publicznej powoduje, że wojewódzkie sądy administracyjne
są zobowiązane stosować przepisy regulujące tok ich procedowania w
sprawie sądowoadministracyjnej. Po drugie, są związane przepisami,
które miały lub powinny mieć zastosowanie w sprawie będącej
przedmiotem postępowania przed organami administracji publicznej. Tymi
drugimi są związane w tym sensie, że mają obowiązek sformułowania
oceny prawnej (art. 153 p.p.s.a.), czy proces podjęcia decyzji
stosowania prawa przez organ administracji był prawidłowy.

Za zaprezentowanym znaczeniem art. 174 pkt 2 przemawiają wreszcie
względy wykładni funkcjonalnej. Wszakże celem skargi kasacyjnej w
postępowaniu sądowoadministracyjnym jest umożliwienie stronie
niezadowolonej z wyroku, w którym sąd pierwszej instancji dokonał
oceny naruszenia przepisów postępowania administracyjnego, weryfikacji
prawidłowości oceny naruszenia właśnie owych przepisów postępowania
administracyjnego dokonanej przez NSA w granicach zakreślonych
podstawą kasacyjną wymienioną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Przyjęcie
powyższego kierunku wykładni pozostaje w zgodzie z postanowieniami
art. 184 Konstytucji RP kreującymi obowiązek kontroli działalności
administracji publicznej przez sądy administracyjne, do których należy
Naczelny Sąd Administracyjny.

Argumentów za obowiązkiem odniesienia się przez Naczelny Sąd
Administracyjny do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach
kasacyjnych dostarcza także wykładnia systemowa. Z treści art. 175 § 1
i 2 p.p.s.a. wynika, że skarga kasacyjna objęta jest tzw. przymusem
adwokackim. Ratio legis tego przepisu sprowadza się do zapewnienia
rzeczowego i profesjonalnego dialogu między stroną reprezentowaną
przez "znawcę prawa", a Naczelnym Sądem Administracyjnym na gruncie
obowiązującego prawa, dialogu który pogłębi kulturę i świadomość
prawną jednostki. Z tego względu przytoczone w podstawach kasacyjnych
przez stronę wnoszącą skargę kasacyjną zarzuty powodować będą
konieczność dokonania oceny ich zasadności przez Naczelny Sąd
Administracyjny z punktu widzenia art. 174 pkt 1 i 2 w związku z art.
183 p.p.s.a. Dodatkowo, funkcje i cel, które powinien ów dialog
realizować, powodują, że nie może on przyjmować formy sporu o słowa
(contradicto in terminis), lecz sporu o prawo (contradicto in iuris).
Taki wszakże wymóg nakłada w tym względzie art. 45 ust. 1 Konstytucji
RP.

Tak rozumiane podstawy kasacyjne czynią ze skargi kasacyjnej skuteczny
środek zaskarżenia w tym sensie, że jej wniesienie umożliwia
merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy w postępowaniu przed Naczelnym
Sądem Administracyjnym. Trzeba zatem podkreślić, że w sytuacji, gdy
strona przytoczy w petitum skargi kasacyjnej wyłącznie zarzut
naruszenia prawa przez organ administracji publicznej, nie powiązawszy
go z zarzutem naruszenia prawa przez wsa, nie jest uzasadnione
bezwarunkowe i automatyczne dyskwalifikowanie takiej skargi z
powołaniem się na niedopełnienie wymogów określonych w art. 176
p.p.s.a. ("przytoczenie podstaw kasacyjnych"). W każdym bowiem
postępowaniu przed organem władzy publicznej - a w szczególności przed
sądem - obowiązuje tzw. zasada falsa demonstratio non nocet, zgodnie z
którą błędne oznaczenie sprawy nie powinno pociągać za sobą
automatycznie odmowy jej rozpoznania (m.in. orzeczenie TK z dnia 3
grudnia 1996 r., sygn. akt K 25/95). Źródłem jej jest zasada
demokratycznego państwa prawnego oraz zasada sprawiedliwości
proceduralnej. Sąd w demokratycznym państwie prawnym nie może być
bowiem "sprowadzany do roli robota, mechanicznie odrzucającego pisma
procesowe obywateli ze względu na uchybienia nie ważące w żaden sposób
na możliwości wydania orzeczenia" (wyrok TK z dnia 12 marca 2002 r.,
sygn. akt P 9/01).

5. Elementem zasady dwuinstancyjności jest konieczność prawnego
zagwarantowania, że stanowisko sądu drugiej instancji, wskazujące na
nieprawidłowości, których dopuścił się sąd pierwszej instancji,
znajdzie odzwierciedlenie w ostatecznym rozstrzygnięciu sprawy.

Użycie w art. 188 p.p.s.a. sformułowania, zgodnie z którym NSA "może"
wydać orzeczenie reformatoryjne, nie oznacza, że po stronie tego sądu
istnieje - jak wspomniano - dowolność skorzystania z tej kompetencji.
Można zatem powiedzieć, że w art. 188 p.p.s.a. określona została
zasada, nie zaś wyjątek od kasatoryjnej formuły orzekania przez
Naczelny Sąd Administracyjny.

W sytuacji natomiast, gdy nie są spełnione przesłanki z art. 188
p.p.s.a., NSA (jako sąd odwoławczy) uwzględniając skargę kasacyjną
wydaje orzeczenie o charakterze kasatoryjnym - uchylając zaskarżone
orzeczenie wsa i przekazując sprawę do ponownego rozpoznania sądowi
pierwszej instancji (art. 185 § 1 p.p.s.a.). Sąd pierwszoinstancyjny,
rozpatrując ponownie sprawę, związany jest wykładnią prawa dokonaną
przez NSA (art. 190 zdanie pierwsze p.p.s.a.), a zatem poglądy prawne
sądu drugiej instancji muszą zostać uwzględnione w ostatecznym
rozstrzygnięciu sprawy sądowej.

W świetle powyższego omawiana instytucja skargi kasacyjnej spełnia
wymóg, zgodnie z którym stanowisko sądu drugiej instancji, wskazujące
na nieprawidłowości, których dopuścił się sąd pierwszej instancji,
powinno znaleźć odzwierciedlenie w ostatecznym rozstrzygnięciu sprawy.

6. Omawiany środek zaskarżenia (skarga kasacyjna) powinien mieć - jak
wspomniano - charakter powszechny w tym sensie, że możliwość jego
wniesienia nie powinna być uzależniona od jakichkolwiek dodatkowych
ograniczeń przedmiotowych bądź podmiotowych, uniemożliwiających
jakiejkolwiek stronie postępowania skorzystanie z prawa do
zaskarżenia. Nie może bowiem dochodzić do sytuacji, w której przepisy
prawa pozwolą sądowi odwoławczemu utrzymać w mocy wyrok naruszający
prawo, mimo stwierdzonego naruszenia (zob. wyrok TK z dnia 13 stycznia
2004 r., sygn. akt SK 10/03).

W konkluzji należy jednak podkreślić, że przyjęty model skargi
kasacyjnej do NSA nie narusza wskazanych wyżej standardów
wypracowanych w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego. Ustawa nie
przewiduje bowiem ani przedmiotowych, ani podmiotowych ograniczeń w
tym zakresie.

http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/D01B3F227B

Podstawy skargi kasacyjnej cz. I

Uchwała NSA z dnia 26 października (sygn. akt: I OPS 10/09)

1. Wedle dominującego nurtu zapatrywań jako podstawy skargi kasacyjnej
mogą być wskazane przepisy, które sąd wskazał jako przepisy, które
miały zastosowanie w toku rozpoznawania sprawy, jak też przepisy,
które powinny być stosowane w toku rozpoznawania sprawy, ale nie
zostały przez sąd zastosowane. Ponadto może tu chodzić zarówno o
przepisy regulujące postępowanie przed wojewódzkim sądem
administracyjnym, jak i o przepisy postępowania stosowane przez organy
administracji publicznej. Najbardziej reprezentatywnym dla tego
sposobu rozumienia podstaw skargi kasacyjnej jest wyrok składu siedmiu
sędziów NSA z dnia 16 stycznia 2006 r., sygn. akt I OPS 4/05 (ONSAiWSA
2006, nr 2, poz. 39).

Zaprezentowano w nim pogląd, że podstawy kasacyjne mogą dotyczyć
zarówno tych przepisów, które sąd przedstawił jako przepisy, które
miały zastosowanie w toku rozpoznawania sprawy, jak i tych przepisów,
które powinny być stosowane w toku rozpoznawania sprawy, choć nie
zostały przez sąd wskazane. Naruszenie przepisów postępowania może
odnosić się zarówno do przepisów regulujących postępowanie przed
wojewódzkim sądem administracyjnym, jak i do przepisów określających
postępowanie przed organami administracji publicznej. Wynika to, po
pierwsze z zasady, że sąd administracyjny sprawuje kontrolę
działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem,
co oznacza ocenę zaskarżonego rozstrzygnięcia administracyjnego pod
względem jego zgodności zarówno z prawem materialnym, jak i przepisami
o postępowaniu administracyjnym (art. 184 Konstytucji RP i art. 1
ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów
administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), a po drugie - z
zasady, że wojewódzki sąd administracyjny, rozpoznając skargę, nie
jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą
prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.), co oznacza, że sąd ten ma obowiązek
brać z urzędu pod rozwagę także takie naruszenia prawa, których strony
nie podniosły w skardze. Ponadto w wyroku tym podkreślono, że
wskazanie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wymienienie przepisów,
które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone,
nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający skargę kasacyjną
obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów podanych w
przytoczonych podstawach kasacyjnych. W tym znaczeniu Naczelny Sąd
Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej,
biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania z przyczyn
określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Analogiczne stanowisko co do
rozumienia art. 174 i art. 183 p.p.s.a. zajął również Trybunał
Konstytucyjny w wyroku z dnia 20 września 2006 r. (sygn. akt SK 63/05,
OTK-A 2006, nr 8, poz. 108).

2. W orzecznictwie sądów administracyjnych zaprezentowano jednak
pogląd, że podstawy skargi kasacyjnej określone w art. 174 pkt 1 i 2
p.p.s.a. odnoszą się wyłącznie do naruszenia przepisów prawa
stosowanych przez sąd pierwszej instancji, a zatem nie można w tym
przypadku powoływać się także na naruszenie przepisów stosowanych
przez organy administracji, a ocenianych przez sąd. W szczególności
podkreśla się tu, że naruszenie przepisów postępowania jako podstawa
skargi kasacyjnej odnosi się wyłącznie do naruszenia przepisów
postępowania sądowego, a nie administracyjnego (np. wyrok NSA z dnia 4
stycznia 2007 r., II FSK 80/86; wyrok NSA z dnia 26 stycznia 2007 r.,
II FSK 144/06).

W tych orzeczeniach przypominano, że podstawą zarzutów kasacyjnych
może być naruszenie wyłącznie takich przepisów, które stosował albo
miał zastosować sąd. Tezę tę potwierdzają poglądy NSA zawarte w wyroku
z dnia 31 maja 2004 r., FSK 103/04, w którym stwierdzono wprost, że
"zarzuty stanowiące podstawy kasacyjne, jako skierowane przeciwko
wyrokowi sądu pierwszej instancji, formułowane muszą być z
odniesieniem do przepisów zastosowanych przez ten sąd" (a także T.
Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed
sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2005, s. 541). Innymi
słowy, prawidłowo powołana podstawa kasacyjna powinna podnosić
naruszenie przepisów postępowania sądowoadministracyjnego, a nie tylko
przepisów procedury administracyjnej, których wojewódzki sąd
administracyjny nie stosuje, oceniając jedynie prawidłowość ich
stosowania przez organy administracji.

3. Istotą i jednocześnie minimalnym standardem "zaskarżenia" w
rozumieniu konstytucyjnym jest możliwość domagania się kontroli
orzeczenia sądu pierwszej instancji przez sąd drugiej instancji.
Konstytucja nie formułuje jednego - wspólnego dla wszystkich typów
postępowań sądowych - standardu określającego, jakie powinny być
następstwa uwzględnienia przez sąd drugiej instancji środka
odwoławczego, tzn. czy w każdym wypadku konieczne jest umożliwienie
sądowi drugoinstancyjnemu zmiany zaskarżonego orzeczenia, czy też
wystarczające jest umożliwienie uchylenia takiego orzeczenia, czemu
towarzyszy nakaz ponownego rozpoznania sprawy.

W świetle Konstytucji nie jest niedopuszczalne (a wręcz - w świetle
zasady rzetelności funkcjonowania organów wymiaru sprawiedliwości -
może być pożądane) takie ukształtowanie środka odwoławczego, że
dyskwalifikacja orzeczenia pierwszoinstancyjnego może nastąpić dopiero
wówczas, gdy określony błąd sądu pierwszej instancji wywarł wpływ na
rozstrzygnięcie sprawy. Wszakże celem skorzystania z prawa do
zaskarżenia powinno być dążenie do uzyskania odmiennego
rozstrzygnięcia sprawy, nie zaś wyłącznie do zadekretowania przez sąd
wyższej instancji drobnych błędów, które nie miały znaczenia
przesądzającego dla rozstrzygnięcia. Ponadto, naturalną konsekwencją
prawa do zaskarżania orzeczeń jest wprowadzenie zasady skargowości,
zakazującej - co do zasady - orzekanie przez sąd drugiej instancji
ponad żądanie skarżącego.

Z ustrojowego punktu widzenia obecne kompetencje Naczelnego Sądu
Administracyjnego, jako sądu odwoławczego, mieszczą się w ramach
konstytucyjnych wymagań w tym zakresie. Jeżeli tak, to powstaje
potrzeba wyjaśnienia, czy uregulowania prawno-procesowe w zakresie
skargi kasacyjnej pozwalają temu sądowi na pełną realizację
konstytucyjnych obowiązków. Innymi słowy chodzi o to, czy NSA jest
władny do rozpatrzenia wszelkich zarzutów - skierowanych przeciwko
orzeczeniu wsa - które zostały podniesione w skardze kasacyjnej.

http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/D01B3F227B

Przepisy o nadpłacie niekonstytucyjne?

Postanowienie NSA z dnia 15 października 2009 r. (sygn. akt: I FSK 240/08)

Naczelny Sąd Administracyjny postanowił na podstawie art. 193
Konstytucji RP i art. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym przedstawić
Trybunałowi Konstytucyjnemu następujące pytanie prawne: czy przepisy
Działu III Rozdziału 9 " Nadpłata" ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.
Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005 r., Nr 8 , poz. 60 ze zm. ), w
szczególności zaś art. 72 § 1 pkt 1 tej ustawy w zakresie jakim nie
warunkują stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego i jej zwrotu od
tego kto poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku są zgodne z art. 2
Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej?

http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/63BC489F81

Wznowienie postępowania po wyroku Trbynału Konstytucyjnego

TK: podatnik musi na bieżąco śledzić zmiany w prawie:

Podatnik, który po wyroku Trybunału Konstytucyjnego zyskał prawo do ponownego rozpatrzenia sprawy przez organy skarbowe, ma tylko 30 dni na złożenie wniosku. Prowadząc działalność gospodarczą, powinien on na bieżąco śledzić zmiany w prawie, więc jeśli nie złoży wniosku w terminie, traci prawo do wznowienia postępowania - orzekł dziś Trybunał Konstytucyjny (sygn. SK 36/07).